Вопрос: Российская организация заключила контракт на поставку из США фармацевтических субстанций. Возможно ли применение в отношении фармацевтических субстанций ставки налога на добавленную стоимость в размере 10 %?
Ответ: Применение ставки НДС в размере 10% в отношении фармацевтической субстанции возможно при одновременно соблюдении следующих условий:
- коды видов фармацевтических субстанций в соответствии с ОКП включены в перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их реализации,
- коды видов фармацевтических субстанций в соответствии ТН ВЭД ТС включены перечень кодов медицинских товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их ввозе в Российскую Федерацию,
- фармацевтические субстанции включены в государственный реестр лекарственных средств.
При таможенном декларировании фармацевтической субстанции необходимо указать номер реестровой записи о регистрации в Государственном реестре лекарственных средств.
Обоснование: В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации лекарственные средства, включая фармацевтические субстанции, лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических исследований лекарственных препаратов, и лекарственные препараты, изготовленные аптечными организациями, облагаются НДС по налоговой ставке 10%.
Постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 № 688 «Об утверждении перечней кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов» (в редакции от 28.08.2014) утвержден перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их реализации (далее – перечень 1) и перечень кодов медицинских товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их ввозе в Российскую Федерацию (далее – перечень 2) .
Согласно примечанию к перечню 1 коды ОК 005-93, приведенные в настоящем перечне, применяются в отношении:
лекарственных средств, включенных в государственный реестр лекарственных средств, при этом лекарственные препараты должны иметь регистрационные удостоверения, а также лекарственных препаратов, изготовленных аптечными организациями;
лекарственных средств, предназначенных для проведения клинических исследований, на ввоз конкретной партии которых имеется разрешение уполномоченного федерального органа исполнительной власти;
медицинских изделий, которые зарегистрированы в установленном порядке и на которые имеются регистрационные удостоверения.
Согласно примечанию к перечню №2, коды ТН ВЭД ТС, приведенные в перечне, применяются в отношении:
- лекарственных средств, включенных в государственный реестр лекарственных средств, при этом лекарственные препараты должны иметь регистрационные удостоверения;
- лекарственных средств (в том числе плацебо), которые предназначены для проведения клинических исследований и на ввоз конкретной партии которых имеется разрешение уполномоченного федерального органа исполнительной власти;
- медицинских изделий, которые зарегистрированы в установленном порядке и на которые имеются регистрационные удостоверения.
В статье 4 Федерального закона от 12.04.2010 № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств» (далее - Федеральный закон № 61-ФЗ) определено, что к лекарственным средствам относятся фармацевтические субстанции и лекарственные препараты.
Фармацевтические субстанции - лекарственные средства в виде действующих веществ биологического, биотехнологического, минерального или химического происхождения, обладающие фармакологической активностью, предназначенные для производства, изготовления лекарственных препаратов и определяющие их эффективность.
Лекарственные препараты - лекарственные средства в виде лекарственных форм, применяемые для профилактики, диагностики, лечения заболевания, реабилитации, для сохранения, предотвращения или прерывания беременности.
Федеральный закон № 61-ФЗ предусматривает в целях проведения в Российской Федерации единой государственной политики в области обеспечения лекарственными препаратами граждан на территории Российской Федерации и государственного контроля (надзора) в сфере обращения лекарственных средств государственную регистрацию лекарственных препаратов и ведение государственного реестра лекарственных средств (статья 5).
В силу статьи 13 Федерального закона № 61-ФЗ лекарственные препараты вводятся в гражданский оборот на территории Российской Федерации, если они зарегистрированы соответствующим уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.
Государственную регистрацию лекарственного препарата подтверждает регистрационное удостоверение лекарственного препарата.
Федеральный орган исполнительной власти при обращении лекарственных средств ведет государственный реестр лекарственных средств, который содержит перечень лекарственных препаратов, перечень фармацевтических субстанций, входящих в состав лекарственных препаратов.
Таким образом, согласно положениям Федерального закона № 61-ФЗ, регистрационные удостоверения выдаются только на лекарственные препараты, регистрационные удостоверения на фармацевтические субстанции не выдаются.
Фактом регистрации фармацевтической субстанции является реестровая запись в государственном реестре лекарственных средств (далее – Реестр).
Реестр публикуется на официальном сайте Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации и обновляется ежедневно, с сохранением размещения на сайте всех предыдущих редакций Реестра.
Сведения, содержащиеся в Реестре, являются открытыми и общедоступными и предоставляются любым заинтересованным лицам в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Системный анализ приведенных норм позволяет однозначно признать, что понятие лекарственные средства охватывает понятия фармацевтические субстанции и лекарственные препараты (является по отношению к ним общим); регистрационное удостоверение фармацевтической субстанции не предусмотрено Законом № 61-ФЗ. Цели государственного контроля за оборотом лекарственных средств (в отношении различных лекарственных средств) в настоящее время достигаются по-разному: посредством ведения государственного реестра и выдачи регистрационного удостоверения (только в отношении лекарственных препаратов).
На основании вышеизложенного, возможно применение ставки НДС в размере 10% в отношении фармацевтической субстанции в случае, если коды видов фармацевтических субстанций в соответствии с ОКП и ТН ВЭД ТС включены в перечень 1 и перечень 2, а также, если фармацевтическая субстанция включена в государственный реестр лекарственных средств. При этом номер реестровой записи о регистрации в Государственном реестре лекарственных средств необходимо указать при таможенном декларировании товара.
Имеется аналогичная позиция судебных органов. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.07.2014 по делу № А56-51671/2013 суд пришел к выводу о том, что поскольку выдача регистрационного удостоверения в отношении фармацевтической субстанции законом не предусмотрена, для подтверждения условий соблюдения применения пониженной ставки НДС при ввозе товара достаточно включение фармацевтической субстанции в реестр лекарственных средств.
Лесников Петр Анатольевич – кандидат юридических наук, доцент кафедры таможенного дела Южно-Уральского государственного университета. 01.07.2017.